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提高工薪所得费用扣除标准，高收入者的纳税额减少数量大于中低收入者，平均税负降低幅度明显小于中低收入者
　　个人所得税调节收入分配差距，主要是通过具体的税制设计实现的。这种税制设计关键有两点：一是费用扣除标准，二是税率。一般来说，费用扣除标准越高，低于标准的低收入者可以免税，对低收入者越有利。税率的选择有累进税率和比例税率两种，比例税率的调控作用要小于累进税率。如果实行超额累进税率，对高收入者实行高于低收入者的税率，理论上高收入者的税收负担要重于低收入者。
　　1994年实行分税制财政管理体制时，按照个人所得税法规定，将个人所得税费用扣除标准确定为800元，从2006年1月1日起将其调整为1600元，此后，根据《国务院关于修改〈中华人民共和国个人所得税法实施条例〉的决定》，自2008年3月1日起，个人所得税费用扣除标准由每月1600元提高到2000元。这些调整反映出国家对个人所得税费用扣除标准的关注。从1994年以来，我国只进行了个人所得税费用扣除标准的调整，没有对税率和级次进行调整。下面就近两次提高费用扣除标准对收入分配产生的效应进行分析。
　　1.费用扣除标准从800元提高到1600元，对各收入阶层纳税额和平均税负的影响。
　　费用扣除标准从800元提高到1600元后，1600元以下收入者应纳税额为0，2800元以上收入者应纳税额减少80元～360元，收入越高者减少的纳税绝对额越大。这样，从纳税额的减少量上看，对高收入者有利。
　　从各收入阶层平均税负变化上看，低收入者平均税负降低幅度大于高收入者，如月收入1300元者，其平均税负从1.92%，降低到0；月收入2800元者，其平均税负从6.25%，降低到3.39%，下降2.86个百分点；月收入120800元的高收入者，其平均税负从31.97%，降低到31.68%，下降0.29个百分点，大大小于中低收入者平均税负降低幅度。
　　2.费用扣除标准从1600元提高到2000元，对各收入阶层纳税额和平均税负的影响。
　　费用扣除标准从1600元提高到2000元后，2000元以下收入者应纳税额为0，2800元收入者应纳税额减少25元，5800元以上收入者应纳税额减少60元～180元，收入越高者减少的纳税绝对额越大。这样，从纳税额的减少量上看，对高收入者有利。
　　从各收入阶层平均税负变化上看，低收入者平均税负降低幅度大于高收入者，如月收入2800元者，其平均税负从3.39%，降低到1.96%，下降1．43个百分点；月收入5800元者，其平均税负从8.71%，降低到7.67%，下降1.04个百分点；月收入120800元的高收入者，其平均税负从31.68%，降低到31.53%，下降0.15个百分点，大大小于中低收入者平均税负降低幅度。
　　总之，从两次提高工薪所得费用扣除标准的效果看，中低收入者的纳税额有大幅度的减少，平均税负也有较大幅度的降低。高收入者的纳税额减少数量虽然大于中低收入者，但是平均税负降低幅度明显小于中低收入者。
　　减少税率级次，降低最高边际税率，提高费用扣除标准，对低收入者和高收入者都能产生显著的减少纳税额和降低平均税负的作用
    （一）我国个人所得税制存在的问题。
　　1.分类征收实际上不够公平。我国现行个人所得税实行的分类征收，对不同收入来源采用不同的税率和扣除方法，不能反映纳税人的综合收入，也不能全面衡量纳税人的真实纳税能力，难以体现公平税负、合理负担的征税原则。
　　2.税率设计不尽合理。对工薪所得采用5％～45％的9级超额累进税率，对利息、股息、红利等非勤劳所得采取20%的比例税率，前者的最高税率大大高于后者。此外，对同为非勤劳所得的国债和金融债券利息免税，这进一步造成税负的不公平，使我国个人所得税不能很好地发挥“自动稳压器”作用。
　　3.费用扣除标准较低。近年来，居民（特别是城镇居民）生活费用不断提高，在一些大中城市，居民住房、医疗、子女教育支出水平比以前大幅度提高，2000元的费用扣除标准已经不能满足居民的基本生活需要。
　　（二）个人所得税费用扣除标准提高效应分析。
　　个人所得税费用扣除标准的变化对个人所得税不同纳税人的负担有不同的影响。个人所得税费用扣除标准，是税法规定的纳税人的最低生计费用扣除额，是对所有纳税人的一种普遍性照顾措施。个人所得税费用扣除标准会因经济发展水平和各国国情不同而不同，并处于不断的调整变化之中。不断变化的费用扣除标准会对个人所得税的公平效应产生重要影响。
　　完善个人所得税费用扣除制度的核心在于合理确定费用扣除标准。费用扣除标准制定得合理与否，主要看其是否遵循量能负担原则和公平原则。费用扣除标准的确定应充分考虑纳税人的实际负担能力和纳税人的其他情况。
　　结合市场经济发达国家先进经验和我国实际情况，我国个人所得税工薪所得费用扣除可以由个人基本生活费用扣除和个人附加费用扣除两部分组成，并应当及时对费用的扣除标准进行指数化调整。
　　在具体制度设计上，个人基本生活费用的扣除标准应反映居民的一般生活水平，可以参考上年全国人均消费支出的数额来确定，不同地区可以根据当地的实际情况在一定范围内上下浮动，且每年应作指数化调整。个人附加费用的扣除标准应充分考虑到每个纳税人自身的实际情况，附加费用的扣除应力争做到为每个纳税人“量体裁衣”，要将纳税人赡养老人、抚养子女、住房、医疗、教育等多方面的支出予以充分考虑，符合何种条件的纳税人可以扣除哪些项目费用在税法中都应有明确的说明。附加费用的扣除每年也应作指数化调整，以消除因通货膨胀所造成的名义所得的上涨对收入分配的影响，真实反映纳税人的实际纳税能力。下面就费用扣除标准的变化，进行模拟政策效果分析。
　　假设费用扣除标准从现行的2000元，提高到3000元或4000元。
　　不同收入阶层纳税额变化如下：1.费用扣除标准从2000元提高到3000元后，月收入2500元～122000元的各收入阶层，纳税额分别减少25元～450元不等。2.费用扣除标准从3000元提高到4000元后，月收入4000元～122000元的各收入阶层，纳税额分别减少75元～450元不等。
　　平均税负变化如下：1.费用扣除标准从2000元提高到3000元后，月收入2500元～122000元的各收入阶层，平均税负降低幅度是：2500元收入者降低1个百分点；4000元收入者降低2.5个百分点；7000元收入者降低2.14个百分点；122000元收入者降低0.37个百分点。2.费用扣除标准从3000元提高到4000元后，月收入4000元～122000元的各收入阶层，平均税负降低幅度是：4000元收入者降低1.88个百分点；7000元收入者降低2.15个百分点；22000元收入者降低0.91个百分点；122000元收入者降低0.37个百分点。
　　可见，随着费用扣除标准的提高，各收入阶层的平均税负都在降低，特别是低收入者的平均税负在大幅度地降低，个人所得税对收入的调控作用明显。过高收入者（如月收入10万元以上者）的平均税负降低幅度明显小于中低收入者，因此提高个人所得税的费用扣除标准对中低收入者更加有利。
　　在累进税制下，每一次费用扣除标准的提高，由于税负和税基（个人收入）的共同作用，高收入者总会比中低收入者享受更多的纳税额减少优惠，但是从平均税负降低程度分析，低收入者享受的优惠更多一些。
　　（三）降低边际税率、减少级次效应分析。
　　我国个人所得税的改革与完善，过去关注较多的是工薪所得费用扣除标准的提高。笔者认为，要从根本上完善个人所得税制，还必须在个人所得税税率和级次设计上进行改革。个人所得税改革不仅需要考虑到财政收入因素，还要考虑到调节收入分配功能的发挥。
　　首先，应减少累进税率的级次，降低边际税率。过多的累进税率级次并没有发挥应有的调节作用。特别是对工薪所得实行9级超额累进税率，级次明显过多，亟待调整。此外，最适课税理论和市场经济发达国家的个人所得税税率改革的具体实践都已证明，边际税率不宜定得过高。尽管我国目前需要加强对高收入者个人收入的调节，但是由于降低最高边际税率可以减少高收入者逃避纳税的动机，减少税收流失，在某种程度上反而更有利于调节收入分配的差距。因此，我国应考虑适当降低边际税率，特别是最高边际税率。
　　其次，应适当缩小比例税率的适用范围。在调节收入分配、促进分配公平方面，比例税率的调节作用不如累进税率大。因此，考虑到我国将采用分类税制与综合税制相结合的课税模式，对于采用分类征收模式的所得项目，出于简化税收征管的原因，可以仍然采用比例税率，但应适当缩小适用范围。为了更好地调节收入分配，对于一些必须使用比例税率的应税所得项目，可以采用加成征收的方法。
　　对工薪所得按9级超额累进税率征税，存在两大问题：一是设计上累进级距过多，实际上大部分纳税人只适用于5%和10%两级税率，第5级～第9级税率，可以说形同虚设，降低了征税效率；二是最高边际税率过高，高达45%，这在发达国家也是少有的。笔者根据国际上“宽税基、低税率、少级距”的做法，建议对工薪所得实行5级累进税率，并降低最高边际税率。
　　假设对工薪所得实行5级累进税率，将最高边际税率降为35％，从各收入阶层纳税额减少情况看，月收入越高者少纳税额越大：月收入4000元者纳税额减少75元，月收入7000元者纳税额减少225元，月收入102000元以上者纳税额减少9225元。从各收入阶层平均税负降低幅度看，月收入4000元者降低1.88个百分点，月收入22000元者降低6.47个百分点，月收入122000元者降低9.2个百分点。可见，减少累进税率级次，降低最高边际税率，无论是对低收入者还是高收入者，都起到了明显的降低个人所得税负担的作用，低收入阶层平均税负降低幅度较小，高收入阶层平均税负降低幅度较大，收入越高平均税负降低幅度越大。
　　（四）提高费用扣除标准、降低边际税率、减少级次效应分析。
　　下面仅以实行5级累进税率，将最高边际税率降为35%，并将费用扣除标准提高到3000元为例，分析综合变化对个人所得税不同收入阶层纳税人的影响。
　　分析结果显示，月收入2500元者，应纳税额为0，纳税额减少25元，平均税负为0，降低1个百分点；月收入4000元者，应纳税额减少125元，平均税负降低3．13个百分点；月收入7000元者，应纳税额减少325元，平均税负降低4．64个百分点；月收入122000元者，应纳税额减少11575元，平均税负降低9．49个百分点。
　　可见，减少税率级次，降低最高边际税率，提高费用扣除标准，无论是对月收入2500元以下的低收入者，还是对月收入122000元的高收入者，都产生了显著的减少纳税额和降低平均税负的作用。从各收入阶层应纳税额减少情况看，月收入越高者少纳税额越大。从各收入阶层平均税负降低幅度看，月收入越高者平均税负降低幅度越大。
　　与单纯减少税率级次相比，由于提高了费用扣除标准，低于费用扣除标准的低收入者可以享受免缴个人所得税的优惠，中等和高等收入者也可以享受到少纳税和降低平均税负的优惠。这样的个人所得税制度设计对所有纳税人均有利。
　　总之，个人所得税的直接效果是减少高收入者的收入，但不能增加低收入者的收入，个人所得税的调节作用只能是单向的。因此，缩小收入分配差距的个人所得税政策还应与其他收入政策相结合，例如与失业救济金制度、提高最低收入阶层的基本生活费等社会保障政策、低收入阶层的廉租房政策等财政支出政策相结合，以增加低收入阶层的收入，使我国的收入分配差距进入一个合理的范围。收入分配分为初次分配和再分配，个人所得税在初次分配中不发挥作用，因此个人所得税对于收入分配中由初次分配形成的差距不起作用。同时，个人所得税参与分配的收入应该是合理、合法的收入，调节收入分配不公的手段还应该包括遏制灰色收入，杜绝黑色收入。

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